Вклади в майно: особливості застосування на практиці

1. 1. Безоплатна передача майна по подп.11 п.1 ст. 251 НК РФ
2. 2. Внесок в майно по подп. 3.7. п. 1 ст. 251 НК РФ.
3. 3. «Дочірній подарунок»
4. Про прощення боргу
5. Ложка дьогтю. ПДВ
6. Як повернути вклад в майно
7. "Підводні камені"
8. приклад taxCOACH

експерти з TaxCoach підготували свіжий аналітичний зріз.

Найчастіше для забезпечення майнової безпеки бізнесу і ефективного використання майна в Групі компаній потрібно перерозподіл активів. Економічний сенс переходу майна у холдинговій структурі об'єктивно відрізняється від реалізації або іншої форми його передачі третім особам, адже по суті ми перекладаємо активи з одного «своєї кишені» в інший. Відповідно і оподаткування даних операцій має свої особливості: податкове законодавство передбачає безподаткову передачу активів всередині холдингових структур.

Практика застосування зазначених норм вже майже усталилася. Все рідше і рідше податкові органи нараховують податок на прибуток, називаючи передачу майна всередині Групи компаній подарунком, забороненим між юридичними особами. Проте, існують деякі принципові нюанси, що впливають на успіх всієї процедури передачі активів, в тому числі з урахуванням внесених в НК РФ змін.

Нагадаємо, що безподаткова передача активів між спорідненими компаніями буває різною і включає, наприклад, такі способи як внесок до статутного капіталу, реорганізацію у формі виділення та інше.

Сьогодні зупинимося на одному з таких способів - вклади в майно без збільшення статутного капіталу організації, коли учасник (акціонер) передає своєї компанії якісь блага (грошові кошти, частки (акції) в інших юридичних особах, нерухоме майно тощо) для поліпшення її фінансового і / або майнового стану. При цьому статутний капітал не збільшується, номінальний розмір часток учасників не змінюється.

Цивільно-правовими підставами вкладів в майно є стаття 66.1 ГК РФ, ст. 27 Закону «Про ТОВ» , Ст. 32.2 Закону «Про АТ».

Якщо статут приймаючої сторони стандартний і не містить детальних норм, то внесок в майно можливий тільки грошима і тільки пропорційно всіма учасниками (акціонерами). У ТОВ рішення про внесок в майно приймається не менш, ніж 2/3 голосів. В акціонерному товаристві внесення вкладу можливе на підставі договору, схваленого Радою директорів, або за рішенням загальних зборів акціонерів.

При цьому в Податковому кодексі передбачені два пільгових механізму, які дозволяють звільняти безоплатні по своїй суті вклади від оподаткування:

1. Безоплатна передача майна на підставі подп.11 п.1 ст.251 НК РФ.

Сама по собі можлива в двох видах:

• передача майна від «мами» або фізичної особи-учасника (акціонера) на користь організації, статутний капітал якої більш ніж на 50% складається з вкладу передавальної сторони;

• «Дочірній подарунок». Це передача від «дочки» на користь материнської компанії, якій належить понад 50% в статутному капіталі «дочки».

2. Внесок в майно господарського товариства або товариства від свого учасника або акціонера (пп. 3.7 п. 1 ст. 251 НК).

Іншими словами, Податковий кодекс розвів ці підстави, в тому числі, за часом появи в законі, наділивши їх деякими особливостями застосування.

1. Безоплатна передача майна по подп.11 п.1 ст. 251 НК РФ

По-перше, може бути передано тільки майно. Гроші відносяться до майна.

Тобто, дана норма не поширюється на майнові та немайнові права (відступлення права вимоги, корпоративні права, права на інтелектуальну власність і ін.). Порушення даних умов призведе до донарахування сум податку на прибуток, пені та штрафів.

Звільнення від оподаткування відповідно до пп. 11 п. 1 ст. 251 НК також поширюється і на прощення боргу.

По-друге, не можна протягом одного року з дня отримання майна (за винятком грошових коштів), передавати іншій особі.

Іншими словами, на користування майном накладені істотні обмеження: не можна його продати, здати в оренду або іншим чином ним розпорядитися. Логіка законодавця зрозуміла - звільняється від оподаткування свого роду допомога учасника своєї компанії, адже він передав майно для використання нею самою, а не для здачі в оренду, наприклад.

В результаті передача активів на підставі п.п. 11 п. 1 ст. 251 НК в певних ситуаціях видається неможливою. Однак ці обмеження не поширюються на вклади в порядку подп. 3.7 п. 1 ст. 251 НК.

2. Внесок в майно по подп. 3.7. п. 1 ст. 251 НК РФ.

Підпис. 3.7. п. 1 ст. 251 НК дозволяє звільнити від оподаткування вкладення учасників як у вигляді майна, так і у вигляді майнових чи немайнових прав. При цьому розмір частки учасника значення не має.

Положення даного пункту поширюються фактично на будь-який спосіб збільшення майна, включаючи збільшення активів товариства у вигляді передачі речей, грошових коштів, часткою / акцій в компаніях або цінних паперів, чи, наприклад, прав вимоги за договором цесії.

! Подп.3.7 п.1 ст.251 - новий і з'явився в Податковому кодексі тільки в 2018 році. Він замінив знаменитий подп.3.4, який отримав народну назву «внесок в цілях збільшення чистих активів». Подп.3.7 має більш лаконічний вміст, відсилаючи до цивільного законодавства - можна передати все, що дозволяє ГК РФ і спеціальні закони.

Проте даний спосіб безподаткової передачі також має свої обмеження:

1. Майно, майнові чи немайнові права можуть віддаватися тільки від учасника (акціонера) відповідного господарському товариству. Тобто передача в зворотному напрямку - від «дочки» на користь материнської компанії - неможлива.

2. Вклади в майно можливі тільки щодо господарських товариств або товариств. Наприклад, в виробничий кооператив такий вклад без податкових наслідків не можна здійснити.

3. «Дочірній подарунок»

Податковий кодекс дозволяє без податків передавати майно не тільки від «мами», а й у зворотному напрямку - від «дочки» до компанії - «мамі». Звільнення надається по подп.11 п.1 ст.251 НК при дотриманні важливої ​​умови - частка материнської компанії в статутному капіталі «дочки» понад 50%.

Важливо!

Передати «дочірній подарунок» учаснику - фізичній особі без податків не вийде. Така виплата буде прирівняна до дивідендів.

У якийсь період у податкових органів виникали проблеми з «дочірнім подарунком»: вони завзято нараховували податок на прибуток при передачі майна материнським організаціям, мотивуючи це тим, що між юридичними особами заборонено дарування.

Крапку в цій справі поставив Президія ВАС РФ, вказавши в своїй Постанові:

«Економічні відносини між основним і дочірнім товариствами можуть припускати не тільки вкладення основного суспільства в майно дочірнього на стадії його установи, а й на Любо стадії його діяльності. Крім того, економічна доцільність у відносинах дочірнього і основного товариств може викликати необхідність і зворотної передачі майна. При цьому отсутствіепрямого зустрічного надання є особливістю взаємовідносини основного і дочірнього товариств, які представляють собою з економіческоі точки зору едіниі хозяіствующіі суб'єкт ».
Постанова Президії Вищого Арбітражного Суду РФ від 4 грудня 2012 № 8989/12 .

Після цього і Мінфін РФ підтримує можливість неоподатковуваного на прибуток «дочірнього подарунка».

«Дочірній подарунок» в деяких випадках є альтернативою виплаті дивідендів, коли не дотримуються умови для безподаткового перерахування суми прибутку від дочірньої до материнської організації, зокрема:

• не витриманий термін володіння 365 днів;
• крім мажоритарного учасника з часткою понад 50% є міноритарії, «розподіляти прибуток» на користь яких не хочеться: дивіденди розподіляються в більшості випадків пропорційно, а до «дочірньому подарунку» така вимога не ставиться.

Про прощення боргу

Як ми вже згадували, подп. 3.7. п. 1 ст. 251 НК РФ замінив собою підпункт 3.4, який прямо передбачав можливість вкладу в майно шляхом прощення боргу учасником своєї організації.

Зараз таке уточнення відсутня, хоча можливість як і раніше актуальна.

Розберемося, чи можна тепер списувати борг без податків.

Коли частка участі становить понад 50%, то з упевненістю можна посилатися на вже відомий нам подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Якщо ж частка участі в дочірній організації менше 50%, то керуватися ми можемо тільки новим подп.3.7 п.1 ст.251 НК РФ.

Ні Мінфін РФ, ні суди поки не озвучили свою позицію.

Ми вважаємо, що вийти із ситуації можна таким чином:

На першому етапі учасник (акціонер) або загальні збори, як і раніше, приймає рішення про внесення вкладу в майно. Але не у вигляді прощення боргу, а шляхом передачі грошових коштів, сума яких якраз дорівнює сформувалася перед ним заборгованості (наприклад, суми неповернутої позики).

Рішення приймає, але не виконує.

На другому етапі учасник (акціонер) - кредитор підписує з дочірньою компанією угоду про залік зустрічних вимог (в нашому прикладі з позикою - зобов'язань щодо повернення позики та внесення грошового внеску).

В результаті, зобов'язання дочірньої компанії перед учасником погашається без податків.

Для надійності, в статут дочірньої компанії, як і при застосуванні втратив силу подп.3.4, доцільно включити положення про можливість робити вклади в майно не тільки грошима.

Ложка дьогтю. ПДВ

А що ж буде, якщо учасник, наприклад компанія на ОСН, в якості внеску передає не гроші, а майно? Чи обкладається ця операція ПДВ? І так і ні. В тому сенсі, що сама по собі передача майна ПДВ не обкладається, але передає сторона (якщо вона на загальній системі оподаткування) повинна відновити ПДВ з залишкової вартості майна. При цьому відновлений податок на додану вартість можна включити до витрат.

А ось приймаюча сторона не зможе прийняти ПДВ до відрахування, оскільки гроші за це майно не сплачувала, адже внесок в майно є різновидом безоплатної передачі. Так що без ложки дьогтю в бочці меду не обійтися ...

Як повернути вклад в майно

Внесок в майно є безповоротним: його не можна, на відміну від позики, вимагати назад.

Свого роду повернення вкладених інвестицій можливий тільки у формі дивідендів. Також як з інвестицій у формі внеску в статутний капітал.

Однак, на відміну від внесків до статутного капіталу, сума зроблених внесків у майно не піде в залік витрат на придбання частки (акцій) при подальшому продажі частки (акцій), вихід або ліквідації компанії.

Ця несправедливість можливо скоро буде усунена. На розгляді Держдуми знаходиться законопроект, згідно з яким отримання материнською організацією від «дочки» грошових коштів в межах раніше зробленого вкладу в майно не буде обкладатися податком на прибуток.

Якщо законопроект буде прийнятий, з'явиться безподатковий спосіб «повернення» вкладів, поряд з дивідендами, які в ряді випадків оподатковуються за ставкою 13%.

"Підводні камені"

Будь-які безподаткові операції традиційно привертають увагу контролюючих органів. Внесок в майно не є винятком.

Податкові органи можуть спробувати визнати передачу майна і (або) майнових / немайнових прав між «родинними» організаціями економічно необґрунтованою, якщо розумна «ділова мета» буде важко помітна.

Наприклад, новий учасник вносить щедрий внесок і відразу ж виходить з компанії. Податковий орган з великою ймовірністю скаже, що позикодавець «інвестор» не мав наміру брати участь в діяльності компанії і отримувати від цієї діяльності прибуток, а єдиною його метою при входженні в бізнес була безподаткова передача дорогого майна або грошових коштів.

приклад taxCOACH

Як успішно може працювати цей інструмент розглянемо на прикладі кейсу експертів Центру taxCOACH для сфери рітейлу. Уявімо собі бізнес, який ведеться в рамках Групи компаній. Роздрібні магазини є самостійними юридичними суб'єктами (при цьому площа кожного магазина дозволяє застосовувати ЕНВД).

Однак як бути з прибутком кожної операційної точки? Можна скористатися вже відомим нам внеском в майно! Роздрібні компанії засновують юридична особа (позначимо його як інвестиційний центр) і вносять в якості внесків до майно обумовлені кошти, виручені від реалізації продукції. Податок на прибуток сплачувати не потрібно, і Інвестцентр може вільно розпоряджатися грошима учасників, наприклад, вклавши їх у нові напрямки діяльності.

форма угоди

Також не варто забувати і про формальності. Як правило, для ФНС буває достатньо рішення уповноваженого органу юридичної особи про передачу майна дочірньої або материнській компанії, а також акту прийому-передачі майна.

Якщо передача прав на майно вимагає реєстрації, то Росреестр іноді вимагає скласти відповідний документ - договір (угода) на відчуження майна, майнових і немайнових прав в інвестиційних цілях.

В угоді потрібно буде згадати наступне:

• об'єкт, який потрібно - майно, майнові і немайнові права. Реквізити повинні дозволяти здійснити державну реєстрацію переходу прав при необхідності, а також поставити належним чином актив на баланс приймаючої сторони;

• мети передачі - вони повинні носити інвестиційний характер. Це необхідно, щоб підкреслити право на звільнення від сплати ПДВ при передачі майна;

• правові підстави передачі майна: подп. 3.7 або подп. 11 п. 1 ст. 251 НК.

Отже, коротко резюмуємо основні особливості безоплатної передачі майна:

Особливості

Безоплатна передача майна

по подп. 11. п. 1 ст 251 НК РФ

Внесок в майно

по подп. 3.7. п. 1 ст 251 НК РФ

що передається

тоько майно

майно, майнові права, немайнові права

передає сторона

учасник / акціонер або дочірня компанія

тільки учасник / акціонер

Обмеження участі в статутному капіталі

частка учасника в дочірньої компанії більше 50%

розмір частки сторони, яка передає в статуті дочірньої компанії не має значення

Право розпорядження отриманим майном

не можна розпоряджатися майном протягом 1 року (за винятком грошей)

можна відразу розпоряджатися будь-яким майном

Організаційно-правова форма одержувача майна

Будь-яка, в якій є статутний / складеного капіталу (АТ, ТОВ, господарське товариство / партнерство)

тільки господарські товариства і товариства

Замість підсумку ще раз позначимо головні тези:

1. Внесок в майно є оперативним способом безподаткової передачі грошових коштів та іншого майна дочірньої компанії. Не потрібно відвідування нотаріуса та внесення змін до установчих документів, що обов'язково при збільшенні статутного капіталу.

2. НК РФ передбачає два пільгових механізму - подп.3.7 і подп.11 п.1 ст.251 НК РФ. Кожен з них дає цікаві можливості, але і не позбавлений обмежень. Тому ретельно читаємо закон і вибираємо відповідний до конкретної ситуації спосіб.

3. Не забуваємо, що для здійснення внеску в майно в Статуті компанії повинна бути передбачена така можливість для її учасників, в тому числі можливість здійснювати вклади непропорційно участі в статутному капіталі, а також будь-яким майном, майновими правами або шляхом прощення боргу.

4. Подп.11 п.1 ст.251 НК РФ також дає можливість зворотної передачі - від «дочки» до організації-мамі, частка якої в статутному капіталі більше 50%. Ми назвали це «дочірнім подарунком». Він може бути альтернативою виплаті дивідендів, наприклад, коли крім мажоритарного учасника з часткою понад 50% є міноритарії, «розподіляти прибуток» на користь яких не хочеться: дивіденди розподіляються в більшості випадків пропорційно, а до «дочірньому подарунку» така вимога не ставиться.